Sección 2.ª Procedimiento de puesta en equivalencia

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Artículo 52. Descripción del procedimiento.

1. Según el procedimiento de puesta en equivalencia, o método de la participación, la inversión en una sociedad se registrará inicialmente al coste, de acuerdo con lo dispuesto en el artículo 54, y se incrementará o disminuirá posteriormente para reconocer el porcentaje que corresponde al inversor en la variación del patrimonio neto producido en la entidad participada, después de la fecha de adquisición, una vez ajustado de acuerdo con lo previsto en el artículo 55.

2. Cuando a una sociedad se le aplique el procedimiento de puesta en equivalencia las cuentas de dicha sociedad a considerar, a efectos de la aplicación de lo dispuesto en los artículos siguientes serán sus cuentas anuales consolidadas. En el supuesto de que las citadas cuentas no se formulasen, al amparo de cualquiera de los motivos de dispensa previstos en las normas de consolidación, se tomarán las cuentas anuales individuales.

Artículo 53. Homogeneización de la información.

1. Si la sociedad participada utiliza criterios de valoración diferentes a los del grupo, deberán efectuarse los ajustes necesarios, previamente a la puesta en equivalencia, en los términos previstos en el artículo 17, cuando tales diferencias resulten significativas y siempre que se pueda disponer de la información necesaria.

2. Las cuentas anuales de la empresa participada deberán referirse a la misma fecha que las cuentas anuales consolidadas. A estos efectos se aplicará el apartado 2 del artículo 16. También será de aplicación el apartado 3 de dicho artículo, siempre que pueda obtenerse la información necesaria.

Artículo 54. Primera aplicación del procedimiento de puesta en equivalencia.

1. Cuando se aplique por primera vez el procedimiento de puesta en equivalencia, la participación en la sociedad se valorará en el balance consolidado por el importe que el porcentaje de inversión de las sociedades del grupo represente sobre el patrimonio neto de la sociedad, una vez realizados los ajustes previstos en el artículo 25, circunstancia que exigirá reconocer la inversión por su coste salvo en el supuesto excepcional regulado en el segundo párrafo del apartado 2 de este artículo.

Este importe figurará en el activo del balance consolidado bajo la denominación «participaciones puestas en equivalencia».

Si existiesen participaciones previas, para determinar el coste de la inversión en la sociedad puesta en equivalencia se considerará el coste de cada una de las transacciones individuales.

En el caso de que la primera aplicación del procedimiento de puesta en equivalencia se produzca como consecuencia de una disposición parcial con pérdida de control de una sociedad dependiente será de aplicación lo indicado en el artículo 31.b). Cuando previamente a la aplicación de este procedimiento se hubiera aplicado el método de integración proporcional se estará a lo dispuesto en el artículo 58.6.

2. Si la diferencia entre el importe al que la participación estaba contabilizada en las cuentas individuales y el valor a que se ha hecho referencia en el apartado anterior es positiva, el fondo de comercio puesto de manifiesto se incluirá en el importe en libros de la inversión recogido en la partida «participaciones puestas en equivalencia» y se informará de él en la memoria.

En el supuesto excepcional de que dicha diferencia sea negativa se reconocerá en la cuenta de pérdidas y ganancias consolidada como un resultado positivo en la partida «Diferencia negativa de consolidación de sociedades puestas en equivalencia». No obstante, antes de reconocer el citado ingreso deberán evaluarse nuevamente los importes descritos en el apartado 1 de este artículo.

3. Los resultados generados por la sociedad puesta en equivalencia se reconocerán desde la fecha en que se adquiere la influencia significativa o, en el caso de sociedades multigrupo, el control conjunto.

Artículo 55. Ajustes al valor inicial de la participación.

1. El valor contable en el balance consolidado de la participación en la sociedad se modificará, aumentándolo o disminuyéndolo, en la proporción que corresponda a las sociedades del grupo, por las variaciones experimentadas en el patrimonio neto de la sociedad participada desde la valoración inicial, una vez eliminada la proporción procedente de los resultados no realizados generados en transacciones entre dicha sociedad y las sociedades del grupo.

Las citadas eliminaciones de resultados incluyen tanto las procedentes de transacciones en las que la sociedad es transmitente como aquellas en las que actúa como adquirente. Dichas eliminaciones se realizarán conforme a lo dispuesto en los artículos 42 a 47, si bien alcanzará exclusivamente al porcentaje que sobre los resultados de la participada corresponda a las sociedades del grupo y en la medida en que se pueda obtener la información necesaria para ello.

Cuando la eliminación tenga su origen en una transacción realizada con una sociedad incluida en el perímetro de la consolidación por integración global, la contrapartida de la eliminación de resultados a la que se refiere el apartado anterior será la propia participación en la sociedad puesta en equivalencia.

2. El mayor valor, en su caso, atribuido a la participación como consecuencia de los ajustes previstos en el artículo 25, deberá reducirse en ejercicios posteriores, con cargo a los resultados consolidados o a otra partida de patrimonio neto que corresponda y a medida que se deprecien, causen baja o se enajenen a terceros los correspondientes elementos patrimoniales. Del mismo modo, procederá el cargo a resultados consolidados cuando se produzcan pérdidas por deterioro del valor previamente reconocido de elementos patrimoniales de la sociedad participada, con el límite de la plusvalía asignada a los mismos en la fecha de primera puesta en equivalencia.

3. En cada ejercicio posterior a la primera aplicación del procedimiento:

a) Las variaciones en el valor de la participación correspondientes a resultados del ejercicio de la participada formarán parte de los resultados consolidados, figurando de forma explícita en la cuenta de pérdidas y ganancias consolidada, bajo la denominación «Participación en beneficios (pérdidas) de sociedades puestas en equivalencia».

b) Sin embargo, en el caso de que la sociedad participada incurra en pérdidas, la reducción de la cuenta representativa de la inversión tendrá como límite el propio valor contable de la participación calculado por puesta en equivalencia, salvo que existan otras partidas que formen parte de la inversión neta del inversor en la sociedad participada, tal y como dicha inversión se define en el artículo 64.2). En este caso el exceso de las pérdidas sobre la inversión en instrumentos de patrimonio, se aplicará a las otras partidas que formen parte de la inversión neta en orden inverso a la prioridad en la liquidación.

Una vez que se haya reducido a cero el valor de la participación, las pérdidas adicionales, y el correspondiente pasivo se reconocerán en la medida en que se haya incurrido en obligaciones legales, contractuales, implícitas o tácitas, o bien si el grupo de sociedades ha efectuado pagos en nombre de la sociedad participada.

Si la sociedad participada obtiene ganancias con posterioridad, las mismas serán reconocidas en cuentas anuales consolidadas cuando alcancen el importe de las pérdidas no reconocidas.

Los ingresos y gastos de la sociedad participada que no se hayan reconocido en pérdidas y ganancias se tratarán de forma análoga a éstos.

c) Las variaciones en el valor de la participación correspondientes a otras variaciones del patrimonio neto, ya sea por cambios en el patrimonio neto de la sociedad participada que la misma no haya reconocido en su resultado del ejercicio, o reservas generadas procedentes de resultados de ejercicios anteriores, se mostrarán en los correspondientes epígrafes o subagrupaciones del patrimonio neto conforme a su naturaleza.

d) Los beneficios distribuidos por la sociedad participada contabilizados como ingresos serán eliminados, considerándose reservas de la sociedad que posea la participación. Cuando se trate de dividendos a cuenta, se reducirá el valor contable de la participación con cargo a los resultados de la sociedad que los haya recibido.

4. Cuando existan derechos de voto potenciales, las proporciones en el resultado del ejercicio y en cambios en el patrimonio neto de la sociedad puesta en equivalencia se determinarán a partir de la participación efectiva en la propiedad que exista en ese momento, que no tendrá en cuenta el posible ejercicio o conversión de los derechos de voto potenciales.

Artículo 56. Modificación de la participación.

1. En una nueva adquisición de participaciones en la sociedad puesta en equivalencia, la inversión adicional y el nuevo fondo de comercio o diferencia negativa de consolidación se determinarán del mismo modo que la primera inversión y en los porcentajes sobre el patrimonio neto que corresponda a tal inversión. Si en relación con una misma participada, surge un fondo de comercio y una diferencia negativa de consolidación, la diferencia negativa se reducirá hasta el límite del fondo de comercio implícito.

2. En una reducción de la inversión con disminución de la participación en la sociedad, en la que sin embargo se mantenga la influencia significativa, la partida representativa de la inversión se valorará aplicando las reglas establecidas en los artículos anteriores, por los importes que correspondan al porcentaje de participación que se retiene. El resultado derivado de la operación se ajustará por las imputaciones a resultados consolidados anteriores a la enajenación motivadas por:

a) Los resultados obtenidos por la sociedad participada.

b) La aplicación del valor razonable a los elementos patrimoniales de la sociedad participada en la fecha de primera puesta en equivalencia.

c) Los ajustes de valor imputados directamente a patrimonio neto que se correspondan con la reducción en el porcentaje de participación.

3. Cuando una nueva adquisición de participaciones en la sociedad no implique un aumento en el porcentaje de participación, no se modificará el fondo de comercio de consolidación calculado de forma implícita ni, en su caso, la diferencia negativa de consolidación.

Cuando una reducción de participaciones en la sociedad no implique una reducción en el porcentaje de participación, se reducirá el valor de la partida representativa de la inversión y de las reservas en sociedades puestas en equivalencia en el importe obtenido como consecuencia de la reducción, eliminándose el resultado que, en su caso, haya sido registrado por la sociedad inversora.

4. Si el aumento o reducción del porcentaje de participación sin que se produzca una inversión adicional o una desinversión implica la modificación del valor de las participaciones en la sociedad participada, se reconocerá el correspondiente resultado en la partida «Participación en beneficios (pérdidas) de sociedades puestas en equivalencia» de la cuenta de pérdidas y ganancias consolidada.

En la memoria de las cuentas anuales se informará de este resultado con el adecuado desglose.

Artículo 57. Pérdidas por deterioro del valor.

1. Una vez que se haya aplicado el procedimiento de puesta en equivalencia y se hayan reconocido las pérdidas de la sociedad participada de acuerdo con el artículo 55, el inversor aplicará en las cuentas consolidadas lo establecido en el apartado 2.5.3 de la norma de registro y valoración 9.ª Instrumentos Financieros del Plan General de Contabilidad, para determinar si es necesario reconocer pérdidas por deterioro adicionales respecto a la inversión neta que tenga en la sociedad participada.

2. El análisis del deterioro del fondo de comercio no se llevará a cabo de forma separada, sino en función de lo previsto en el apartado anterior. Las pérdidas por deterioro no se asignarán a ningún activo concreto, incluido el fondo de comercio de consolidación, que forme parte del valor en libros de la inversión en la participada. Por consiguiente, las reversiones de estas pérdidas por deterioro se reconocerán de acuerdo con lo dispuesto en la citada norma de registro y valoración 9.ª

El importe recuperable de una inversión en una sociedad asociada se valorará para cada participación, salvo cuando la asociada no genere flujos de caja que sean en gran medida independientes de los de otros activos de la entidad.


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