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NIC 1.- Presentación de estados financieros

Nostrum

Objetivo

1 El objetivo de esta Norma es establecer las bases para la presentación de los estados financieros con propósito de información general, para asegurar la comparabilidad de los mismos, tanto con los estados financieros de la propia entidad correspondientes a ejercicios anteriores, como con los de otras entidades. Esta Norma establece requerimientos generales para la presentación de los estados financieros, directrices para determinar su estructura y requisitos mínimos sobre su contenido.

Alcance

2 Una entidad aplicará esta Norma al preparar y presentar estados financieros con propósitos de información general conforme a las Normas Internacionales de Información Financiera (NIIF).

3 En otras NIIF se establecen los requerimientos de reconocimiento, valoración y revelación de información para transacciones y otros sucesos de carácter específico.

4 Esta Norma no será de aplicación a la estructura y contenido de los estados financieros intermedios condensados que se elaboren de acuerdo con la NIC 34 Información financiera intermedia. Sin embargo, los párrafos 15 a 35 se aplicarán a dichos estados financieros. Esta Norma se aplicará de la misma forma en todas las entidades, incluyendo aquellas que presentan estados financieros consolidados y aquellas que presentan estados financieros separados, tal como se definen en la NIC 27 Estados financieros consolidados y separados.

5 Esta Norma utiliza terminología propia de las entidades con ánimo de lucro, incluyendo aquéllas pertenecientes al sector público. Si aplican esta Norma entidades que realizan actividades no lucrativas en el sector privado o en el sector público, podrían verse obligadas a modificar las descripciones utilizadas para ciertas partidas de los estados financieros, e incluso a cambiar las denominaciones de los estados financieros.

6 De forma análoga, las entidades que carecen de patrimonio neto, tal como se define en la NIC 32 Instrumentos financieros: Presentación (por ejemplo, algunos fondos de inversión), y aquellas entidades cuyo capital social no es patrimonio neto (por ejemplo, algunas entidades cooperativas) podrían tener necesidad de adaptar la presentación en los estados financieros de las participaciones de sus miembros o participantes.

Definiciones

7 Los siguientes términos se emplean en esta Norma, con los significados que a continuación se especifica:

Los estados financieros con propósito de información general (denominados “estados financieros”) son aquéllos que pretenden cubrir las necesidades de usuarios que no están en condiciones de exigir informes a la medida de sus necesidades específicas de información.

Impracticable. La aplicación de un requerimiento es impracticable cuando la entidad no puede aplicarlo tras efectuar todos los esfuerzos razonables para hacerlo.

Las Normas Internacionales de Información Financiera (NIIF) son las Normas e Interpretaciones adoptadas por el Consejo de Normas Internacionales de Contabilidad (IASB). Esas Normas comprenden:

(a) Normas Internacionales de Información Financiera;
(b) Normas Internacionales de Contabilidad; y
(c) las Interpretaciones elaboradas por el Comité de Interpretaciones de las Normas Internacionales de Información Financiera (CINIIF) o el antiguo Comité de Interpretaciones (SIC).

Materialidad (o importancia relativa). Las omisiones o inexactitudes de partidas son materiales (o tienen importancia relativa) si pueden, individualmente o en su conjunto, influir en las decisiones económicas tomadas por los usuarios con base en los estados financieros. La materialidad dependerá de la magnitud y la naturaleza de la omisión o inexactitud, enjuiciada en función de las circunstancias particulares en que se haya producido. La magnitud o la naturaleza de la partida, o una combinación de ambas, podría ser el factor determinante.

La evaluación acerca de si una omisión o inexactitud puede influir en las decisiones económicas de los usuarios, considerándose así material o con importancia relativa, requiere tener en consideración las características de dichos usuarios. El Marco conceptual para la preparación y presentación de la información financiera establece, en el párrafo 25, que: “se supone que los usuarios tienen un conocimiento razonable de las actividades económicas y del mundo de los negocios, así como de su contabilidad y también la voluntad de estudiar la información con razonable diligencia”. Por ello, la evaluación precisa tener en cuenta cómo puede esperarse que, en términos razonables, se vean influidos usuarios con las características descritas, al tomar decisiones económicas.

Las notas contienen información adicional a la presentada en el estado de situación financiera, estado del resultado global, cuenta de resultados separada (si se presenta), estado de cambios en el patrimonio neto y estado de flujos de efectivo. En ellas se suministran descripciones narrativas o desagregaciones de estos estados e información sobre las partidas que no cumplen las condiciones para ser reconocidas en los mismos.

Otro resultado global comprende partidas de ingresos y gastos (incluyendo ajustes por reclasificación) que no se reconocen en el resultado tal como lo requieren o permiten otras NIIF.

Los componentes de otro resultado global incluyen:

(a) cambios en las reservas de revalorización (véase la NIC 16 Inmovilizado material y la NIC 38 Activos intangibles);
(b) ganancias y pérdidas actuariales en planes de prestaciones definidas reconocidas de acuerdo con el párrafo 93A de la NIC 19 Retribuciones a los empleados;
(c) ganancias y pérdidas producidas por la conversión de los estados financieros de un negocio en el extranjero (véase la NIC 21 Efectos de la variación en los tipos de cambio de la moneda extranjera ); y
(d) ganancias y pérdidas derivadas de la revisión de la valoración de los activos financieros disponibles para la venta (véase la NIC 39 Instrumentos financieros: Reconocimiento y valoración);
(e) la parte eficaz de ganancias y pérdidas en instrumentos de cobertura en una cobertura del flujo de efectivo (véase la NIC 39).

Los propietarios son poseedores de instrumentos clasificados como patrimonio neto.

El resultado es el total de ingresos menos gastos, excluyendo los componentes de otro resultado global.

Los ajustes por reclasificación son importes reclasificados en el resultado en el ejercicio corriente que fueron reconocidos en otro resultado global en el ejercicio corriente o en ejercicios anteriores.

El resultado global total es el cambio en el patrimonio neto durante un ejercicio, que procede de transacciones y otros sucesos, distintos de aquellos cambios derivados de transacciones con los propietarios en su condición de tales.

El resultado global total comprende todos los componentes del “resultado” y de “otro resultado global”.

8 Aunque esta Norma utiliza los términos “otro resultado global”, “resultado” y “resultado global total”, una entidad puede utilizar otros términos para denominar los totales, siempre que el significado quede claro. Por ejemplo, una entidad puede utilizar el término “resultado neto” para denominar al resultado.

8A Los siguientes términos se describen en la NIC 32 Instrumentos financieros: Presentación y se utilizan en esta Norma con el significado especificado en dicha NIC 32:

(a) instrumento financiero con opción de venta clasificado como un instrumento de patrimonio (descrito en los párrafos 16A y 16B de la NIC 32)
(b) un instrumento que impone a la entidad una obligación de entregar a terceros una participación proporcional de los activos netos de la entidad sólo en el momento de la liquidación y se clasifica como un instrumento de patrimonio (descrito en los párrafos 16C y 16D de la NIC 32).

Estados financieros

Finalidad de los estados financieros

9 Los estados financieros constituyen una representación estructurada de la situación financiera y del rendimiento financiero de una entidad. El objetivo de los estados financieros es suministrar información acerca de la situación financiera, el rendimiento financiero y de los flujos de efectivo de una entidad, que sea útil a una amplia variedad de usuarios a la hora de tomar sus decisiones económicas. Los estados financieros también muestran los resultados de la gestión realizada por los administradores con los recursos que les han sido confiados. Para cumplir este objetivo, los estados financieros suministrarán la siguiente información acerca de una entidad:

(a) activos;
(b) pasivos;
(c) patrimonio neto;
(d) ingresos y gastos, en los que se incluyen las ganancias y pérdidas;
(e) aportaciones de los propietarios y las distribuciones a los mismos en su condición de tales; y
(f) flujos de efectivo.

Esta información, junto con la contenida en las notas, ayudará a los usuarios a predecir los flujos de efectivo futuros de la entidad y, en particular, su distribución temporal y el grado de certidumbre.

Conjunto completo de estados financieros

10 Un conjunto completo de estados financieros comprende:

(a) un estado de situación financiera al final del ejercicio;
(b) un estado del resultado global del ejercicio;
(c) un estado de cambios en el patrimonio neto del ejercicio;
(d) un estado de flujos de efectivo del ejercicio;
(e) notas, que incluyen un resumen de las políticas contables más significativas y otra información explicativa; y
(f) un estado de situación financiera al principio del ejercicio comparativo más antiguo en el que una entidad aplica una política contable retroactivamente o realiza una reexpresión retroactiva de partidas incluidas en sus estados financieros, o cuando reclasifica partidas de dichos estados financieros.

Una entidad puede utilizar, para referirse a los anteriores estados, denominaciones distintas a los utilizadas en esta Norma.

11 Una entidad presentará con el mismo nivel de importancia todos los estados financieros que formen un conjunto completo de estados financieros.

12 Tal como permite el párrafo 81, una entidad puede presentar los componentes del resultado como parte de un único estado del resultado global o en una cuenta de resultados separada. Cuando se presenta una cuenta de resultados, forma parte de un conjunto completo de estados financieros y deberá mostrarse inmediatamente antes del estado del resultado global.

13 Muchas entidades presentan, adicionalmente a sus estados financieros, un análisis financiero, elaborado por la dirección, que describe y explica las características principales del rendimiento y situación financieros de la entidad, así como las incertidumbres más importantes a las que se enfrenta. Este informe puede incluir un examen de:

(a) los principales factores e influencias que han determinado el rendimiento financiero, incluyendo los cambios en el entorno en que opera la entidad, la respuesta que la entidad ha dado a tales cambios y su efecto, así como la política de inversiones que sigue para mantener y mejorar el mismo, incluyendo su política de dividendos;
(b) las fuentes de financiación de la entidad, así como su objetivo respecto al coeficiente de deudas sobre patrimonio neto; y
(c) los recursos de la entidad no reconocidos en el estado de situación financiera según las NIIF.

14 Muchas entidades también presentan, adicionalmente a sus estados financieros, informes y estados tales como informes medioambientales y estados del valor añadido, particularmente en sectores industriales en los que los factores del medioambiente resultan significativos y donde los trabajadores se consideran un importante grupo de usuarios. Estos informes y estados, presentados adicionalmente a los estados financieros, quedan fuera del alcance de las NIIF.

Características generales

Imagen fiel y cumplimiento de las NIIF

15 Los estados financieros reflejarán fielmente la situación financiera y el rendimiento financiero, así como los flujos de efectivo de una entidad. La imagen fiel exige la representación fiel de los efectos de las transacciones, así como de otros eventos y condiciones, de acuerdo con las definiciones y los criterios de reconocimiento de activos, pasivos, ingresos y gastos establecidos en el Marco conceptual. Se presumirá que la aplicación de las NIIF, acompañada de información adicional cuando sea preciso, dará lugar a estados financieros que proporcionen una presentación razonable.

16 Una entidad cuyos estados financieros cumplan las NIIF efectuará, en las notas, una declaración, explícita y sin reservas, de dicho cumplimiento. Una entidad no declarará que sus estados financieros cumplen con las NIIF a menos que satisfagan todos los requerimientos de éstas.

17 En la práctica totalidad de las circunstancias, una entidad logrará una presentación razonable cumpliendo con las NIIF aplicables. Una presentación razonable también requiere que una entidad:

(a) seleccione y aplique las políticas contables de acuerdo con la NIC 8 Políticas contables, cambios en las estimaciones contables y errores. La NIC 8 establece una jerarquía normativa, a considerar por la dirección en ausencia de una NIIF que sea aplicable específicamente a una partida.
(b) presente información, incluida la relativa a las políticas contables, de forma que sea relevante, fiable, comparable y comprensible.
(c) suministre información adicional, siempre que los requerimientos exigidos por las NIIF resulten insuficientes para permitir a los usuarios comprender el impacto de determinadas transacciones, de otros eventos o condiciones, sobre la situación financiera y el rendimiento financiero de la entidad.

18 Una entidad no puede rectificar políticas contables inapropiadas mediante la revelación de las políticas contables utilizadas, ni mediante la utilización de notas u otro material explicativo.

19 En la circunstancia extremadamente rara de que la dirección concluyera que cumplir con un requerimiento de una NIIF llevaría a una interpretación errónea, tal que entrara en conflicto con el objetivo de los estados financieros establecido en el Marco conceptual, la entidad no lo aplicará, según se establece en el párrafo 20, siempre que el marco regulatorio aplicable requiera, o no prohíba, esta falta de aplicación.

20 Cuando una entidad no aplique un requerimiento establecido en una NIIF de acuerdo con el párrafo 19, revelará:

(a) que la dirección ha llegado a la conclusión de que los estados financieros presentan razonablemente la situación financiera, el rendimiento financiero y los flujos de efectivo;
(b) que se ha cumplido con las NIIF aplicables, excepto en el caso particular del requerimiento no aplicado para lograr una presentación razonable;
(c) el título de la NIIF que la entidad ha dejado de aplicar, la naturaleza de la disensión, incluyendo el tratamiento que la NIIF requeriría, la razón por la que ese tratamiento llevaría a una interpretación errónea tal que entrase en conflicto con el objetivo de los estados financieros establecido en el Marco conceptual, junto con el tratamiento alternativo adoptado; y
(d) para cada ejercicio sobre el que se presente información, el impacto financiero que haya supuesto la falta de aplicación descrita sobre cada partida de los estados financieros que hubieran sido presentados cumpliendo con el requerimiento mencionado.

21 Cuando una entidad haya dejado de aplicar, en algún ejercicio anterior, un requerimiento de una NIIF, y esa falta de aplicación afectase a los importes reconocidos en los estados financieros del ejercicio corriente, se revelará la información establecida en el párrafo 20(c) y (d).

22 El párrafo 21 se aplicará, por ejemplo, cuando una entidad haya dejado de cumplir, en un ejercicio anterior, un requerimiento de una NIIF para la valoración de activos o pasivos, y esta falta de aplicación afectase a la valoración de los cambios en activos y pasivos reconocidos en los estados financieros del ejercicio corriente.

23 En la circunstancia extremadamente rara de que la dirección concluyera que cumplir con un requerimiento de una NIIF, llevaría a una interpretación errónea tal que entrara en conflicto con el objetivo de los estados financieros establecido en el Marco conceptual, pero el marco regulatorio prohibiera dejar de aplicar este requerimiento, la entidad reducirá en la medida de lo posible los aspectos de cumplimiento que perciba como causantes del error, mediante la revelación de:

(a) el título de la NIIF en cuestión, la naturaleza del requerimiento, y la razón por la cual la gerencia ha llegado a la conclusión de que el cumplimiento del mismo llevaría a una interpretación errónea que entraría en conflicto con el objetivo de los estados financieros establecido en el Marco conceptual; y
(b) para cada ejercicio presentado, los ajustes a cada partida de los estados financieros que la dirección haya concluido que serían necesarios para lograr una presentación razonable.

24 Para los fines de los párrafos 19 a 23, una partida entraría en conflicto con el objetivo de los estados financieros cuando no representase de una forma fidedigna las transacciones, así como los otros sucesos y condiciones que debiera representar, o pudiera razonablemente esperarse que representara y, en consecuencia, fuera probable que influyera en las decisiones económicas tomadas por los usuarios de los estados financieros. Al evaluar si el cumplimiento de un requerimiento específico, establecido en una NIIF, llevaría a una interpretación errónea que entrara en conflicto con el objetivo de los estados financieros establecido en el Marco conceptual, la gerencia considerará:

(a) por qué no se alcanza el objetivo de los estados financieros, en esas circunstancias particulares; y
(b) la forma en que las circunstancias de la entidad difieren de las que se dan en otras entidades que cumplen con ese requerimiento. Si otras entidades cumplieran con ese requerimiento en circunstancias similares, existirá la presunción iuris tantum de que el cumplimiento del requerimiento, por parte de la entidad, no llevaría a una interpretación errónea tal que entrara en conflicto con el objetivo de los estados financieros establecido en el Marco conceptual.

Hipótesis de empresa en funcionamiento

25 Al elaborar los estados financieros, la dirección evaluará la capacidad que tiene una entidad para continuar en funcionamiento. Una entidad preparará estados financieros bajo la hipótesis de empresa en funcionamiento, a menos que la dirección pretenda liquidar la entidad o cesar en su actividad, o bien no exista otra alternativa más realista que proceder de una de estas formas. Cuando la dirección, al realizar esta evaluación, sea consciente de la existencia de incertidumbres importantes, relacionadas con sucesos o condiciones que puedan aportar dudas significativas sobre la capacidad de la entidad para seguir en funcionamiento, revelará esas incertidumbres. Cuando una entidad no prepare los estados financieros bajo la hipótesis de empresa en funcionamiento, revelará este hecho, junto con las hipótesis sobre las que han sido elaborados, así como las razones por las que la entidad no se considera como una empresa en funcionamiento.

26 Al evaluar si la hipótesis de empresa en funcionamiento resulta apropiada, la dirección tendrá en cuenta toda la información disponible sobre el futuro, que deberá cubrir al menos los doce meses siguientes a partir del final del ejercicio sobre el que se informa pero no limitarse a éste. El grado de detalle de las consideraciones dependerá de los hechos que se presenten en cada caso. Cuando una entidad tenga un historial de operaciones rentables, así como facilidades de acceso a recursos financieros, la entidad podrá concluir que utilizar la hipótesis de empresa en funcionamiento es lo apropiado, sin realizar un análisis en profundidad. En otros casos, la dirección, antes de convencerse a sí misma de que la hipótesis de continuidad resulta apropiada, habría de ponderar una amplia gama de factores relacionados con la rentabilidad actual y esperada, el calendario de pagos de la deuda y las fuentes potenciales de sustitución de la financiación existente.

Hipótesis contable de devengo

27 Salvo en lo relacionado con la información sobre flujos de efectivo, una entidad elaborará sus estados financieros utilizando la hipótesis contable de devengo.

28 Cuando se utiliza la hipótesis contable de devengo, una entidad reconocerá las partidas como activos, pasivos, patrimonio neto, ingresos y gastos (los elementos de los estados financieros), cuando satisfagan las definiciones y los criterios de reconocimiento previstos en el Marco conceptual para tales elementos.

Materialidad o importancia relativa y agrupación de datos

29 Una entidad presentará de forma separada cada clase de partidas similares que tenga importancia relativa. Una entidad presentará de forma separada las partidas de naturaleza o función distinta, a menos que no sean materiales o no cumplan el requisito de importancia relativa.

30 Los estados financieros son el producto que se obtiene del procesamiento de un gran número de transacciones y otros sucesos, que se agrupan por clases de acuerdo con su naturaleza o función. La etapa final del proceso de agregación y clasificación es la presentación de datos condensados y clasificados, que constituirán el contenido de los estados financieros. Si una partida concreta no fuese material o no tuviera importancia relativa por sí sola, se agregará con otras partidas, ya sea en los estados financieros o en las notas. Una partida, que no tenga la suficiente materialidad o importancia relativa como para requerir presentación separada en esos estados financieros, puede requerir presentación separada en las notas.

31 Una entidad no necesita revelar una información específica requerida por una NIIF si esa información carece de importancia relativa.

Compensación

32 Una entidad no compensará activos con pasivos o ingresos con gastos, a menos que así lo requiera o permita una NIIF.

33 Una entidad informará por separado de sus activos y pasivos e ingresos y gastos. La compensación dentro del estado del resultado global, del estado de situación financiera o de la cuenta de resultados separada (si se presenta), excepto en el caso de que la compensación sea un reflejo del fondo de la transacción o evento, limita la capacidad de los usuarios para comprender las transacciones y otros eventos y condiciones que se hayan producido, así como para evaluar los flujos futuros de efectivo de la entidad. La valoración por el neto en el caso de los activos sujetos a correcciones valorativas—por ejemplo correcciones por deterioro del valor de existencias por obsolescencia y de cuentas a cobrar por deudas de dudoso cobro—no es una compensación.

34 La NIC 18 Ingresos ordinarios, define el ingreso ordinario y requiere valorarlo según el valor razonable de la contraprestación, recibida o por recibir, teniendo en cuenta el importe de cualesquiera descuentos comerciales y rebajas por volumen de ventas que sean practicados por la entidad. Una entidad llevará a cabo, en el curso de sus actividades ordinarias, otras transacciones que no generan ingresos ordinarios, sino que son accesorias con respecto a las actividades principales que generan estos ingresos. Una entidad presentará los resultados de estas transacciones compensando los ingresos con los gastos relacionados que genere la misma operación, siempre que dicha presentación refleje el fondo de la transacción u otro evento. Por ejemplo:

(a) una entidad presentará las ganancias o pérdidas por la venta o disposición por otra vía de activos no corrientes, incluyendo inversiones y activos no corrientes de la explotación, deduciendo del importe recibido por dicha disposición el importe en libros del activo y los gastos de venta correspondientes; y
(b) una entidad podrá compensar los desembolsos relativos a las provisiones reconocidas de acuerdo con la NIC 37 Provisiones, activos contingentes y pasivos contingentes, que hayan sido reembolsados a la entidad como consecuencia de un acuerdo contractual con terceros (por ejemplo, un acuerdo de garantía de productos cubierto por un proveedor) con los reembolsos relacionados.

35 Además, una entidad presentará en términos netos las ganancias y pérdidas que procedan de un grupo de transacciones similares, por ejemplo las ganancias y pérdidas por diferencias de cambio, o las derivadas de instrumentos financieros mantenidos para negociar. Sin embargo, una entidad presentará estas ganancias y pérdidas por separado si tienen importancia relativa.

Periodicidad de la información

36 Una entidad presentará un conjunto completo de estados financieros (incluyendo información comparativa) al menos anualmente. Cuando una entidad cambie el cierre del ejercicio sobre el que informa, y presente los estados financieros para un ejercicio superior o inferior a un año, revelará, además del ejercicio cubierto por los estados financieros:

(a) la razón para utilizar un ejercicio de duración inferior o superior; y
(b) el hecho de que los importes presentados en los estados financieros no son totalmente comparables.

37 Normalmente, una entidad elabora, uniformemente, estados financieros que abarcan periodos anuales. No obstante, determinadas entidades prefieren informar, por razones prácticas, por ejemplo sobre ejercicios de 52 semanas. Esta Norma no prohíbe esta práctica.

Información comparativa

38 A menos que las NIIF permitan o requieran otra cosa, una entidad revelará información comparativa respecto del ejercicio anterior para todos los importes incluidos en los estados financieros del ejercicio corriente. Una entidad incluirá información comparativa de tipo descriptivo y narrativo, siempre que ello sea relevante para la comprensión de los estados financieros del ejercicio corriente.

39 Una entidad que revele información comparativa presentará, como mínimo, dos estados de situación financiera, dos de cada uno de los restantes estados, y las notas relacionadas. Cuando una entidad aplica una política contable retroactivamente o realiza una reexpresión retroactiva de partidas en sus estados financieros, o cuando reclasifica partidas en sus estados financieros, presentará, como mínimo, tres estados de situación financiera, dos de cada uno de los restantes estados, y las notas relacionadas. Una entidad presentará estados de situación financiera:

(a) al cierre del ejercicio corriente,
(b) al cierre del ejercicio anterior (que es el mismo que el del comienzo del ejercicio corriente), y
(c) al inicio del ejercicio comparativo más antiguo.

40 En algunos casos, la información narrativa suministrada en los estados financieros del ejercicio(s) anterior (es) continúa siendo relevante en el ejercicio corriente. Por ejemplo, una entidad revelará en el ejercicio corriente detalles de un litigio cuyo desenlace era incierto al final del ejercicio inmediatamente anterior, que todavía debe resolverse. Los usuarios encontrarán de interés saber que la incertidumbre existía ya al final del ejercicio inmediatamente anterior al que se informa, así como los pasos que se han dado durante el ejercicio para resolverla.

41 Cuando la entidad modifique la presentación o la clasificación de las partidas en sus estados financieros, la entidad también reclasificará los importes comparativos, a menos que resulte impracticable hacerlo. Cuando la entidad reclasifique los importes comparativos, revelará:

(a) la naturaleza de la reclasificación;
(b) el importe de cada partida o grupo de partidas que se han reclasificado; y
(c) el motivo de la reclasificación.

42 Cuando la reclasificación de los importes comparativos resulte impracticable, la entidad revelará:

(a) la razón para no reclasificar los importes; y
(b) la naturaleza de los ajustes que tendrían que haberse efectuado si los importes hubieran sido reclasificados.

43 Mejorar la comparabilidad de la información entre ejercicios ayuda a los usuarios en la toma de decisiones económicas, sobre todo al permitir la evaluación de tendencias en la información financiera con propósitos predictivos. En algunas circunstancias, resulta impracticable reclasificar la información comparativa de ejercicios anteriores concretos para conseguir la comparabilidad con las cifras del ejercicio corriente. Por ejemplo, una entidad puede no haber calculado algunos datos en ejercicios anteriores, de forma que no permitan su reclasificación y, por tanto, sea impracticable volver a producir la información.

44 La NIC 8 establece los ajustes a realizar en la información comparativa requerida, cuando una entidad cambia una política contable o corrige un error.

Uniformidad en la presentación

45 Una entidad mantendrá la presentación y clasificación de las partidas en los estados financieros de un ejercicio a otro, a menos que:

(a) tras un cambio significativo en la naturaleza de las actividades de la entidad o una revisión de sus estados financieros, se ponga de manifiesto que sería más apropiada otra presentación u otra clasificación, tomando en consideración los criterios para la selección y aplicación de políticas contables de la NIC 8; o
(b) una NIIF requiera un cambio en la presentación.

46 Por ejemplo, una adquisición o disposición significativa, o una revisión de la presentación de los estados financieros, podría sugerir que dichos estados financieros necesitan ser presentados de forma diferente. Una entidad cambiará la presentación de sus estados financieros sólo si dicho cambio de presentación proporciona información fiable y más relevante para los usuarios de los estados financieros, y la nueva estructura tuviera visos de continuidad, de forma que la comparabilidad no quedase perjudicada. Cuando tengan lugar estos cambios en la presentación, una entidad reclasificará su información comparativa, de acuerdo con los párrafos 41 y 42.

Estructura y contenido

Introducción

47 Esta Norma requiere revelar determinada información en el estado de situación financiera o en el estado del resultado global, en la cuenta de resultados separada (si se presenta), o en el estado de cambios en el patrimonio neto, y requiere la revelación de otras partidas en estos estados o en las notas. La NIC 7 Estado de flujos de efectivo establece los requerimientos de presentación para la información de flujos de efectivo.

48 Esta Norma a menudo utiliza el término “información a revelar” en un sentido amplio, incluyendo partidas presentadas en los estados financieros. Otras NIIF también requieren la revelación de información. A menos que en esta Norma u otras NIIF se especifique lo contrario, estas revelaciones de información pueden realizarse en los estados financieros.

Identificación de los estados financieros

49 Una entidad identificará claramente los estados financieros y los distinguirá de cualquier otra información publicada en el mismo documento.

50 Las NIIF se aplican sólo a los estados financieros, y no necesariamente a otra información presentada en un informe anual, en los formularios de órganos reguladores o en otro documento. Por tanto, es importante que los usuarios sean capaces de distinguir la información que se prepara utilizando las NIIF de cualquier otra información que, aunque les pudiera ser útil, no está sujeta a los requerimientos de éstas.

51 Una entidad identificará claramente cada estado financiero y las notas. Además, una entidad mostrará la siguiente información en lugar destacado, y la repetirá cuando sea necesario para que la información presentada sea comprensible:

(a) el nombre u otro tipo de identificación de la entidad que presenta información, así como cualquier cambio en esa información desde el final del ejercicio precedente;
(b) si los estados financieros pertenecen a una entidad individual o a un grupo de entidades;
(c) la fecha del cierre del ejercicio sobre el que se informa o el ejercicio cubierto por el conjunto de los estados financieros o notas;
(d) la moneda de presentación, tal como se define en la NIC 21; y
(e) el nivel de redondeo practicado al presentar las cifras de los estados financieros.

52 Una entidad cumple con los requerimientos del párrafo 51 a través de la presentación de encabezamientos apropiados para las páginas, estados, notas, columnas y similares. Se requiere la utilización del juicio profesional para determinar la mejor forma de presentar esta información. Por ejemplo, cuando una entidad presenta electrónicamente los estados financieros, no siempre se utilizan páginas separadas; por tanto una entidad presentará anteriores elementos para garantizar que la información incluida en los estados financieros puede ser comprendida.

53 A menudo, una entidad hará más comprensibles los estados financieros presentando las cifras en miles o millones de unidades monetarias de la moneda de presentación. Esto será aceptable en la medida en que la entidad revele el nivel de redondeo practicado y no omita información material o de importancia relativa, al hacerlo.

Estado de situación financiera

Información a presentar en el estado de situación financiera

54 Como mínimo, en el estado de situación financiera se incluirán partidas que presenten los siguientes importes:

(a) inmovilizado material;
(b) inversiones inmobiliarias;
(c) activos intangibles;
(d) activos financieros [excluidos los importes mencionados en los apartados (e),(h) e (i)];
(e) inversiones contabilizadas utilizando el método de la participación;
(f) activos biológicos;
(g) existencias;
(h) deudores comerciales y otras cuentas a cobrar;
(i) efectivo y otros medios líquidos equivalentes;
(j) el total de activos clasificados como mantenidos para la venta y los activos incluidos en los grupos enajenables de elementos, que se hayan clasificado como mantenidos para la venta de acuerdo con la NIIF 5 Activos no corrientes mantenidos para la venta y actividades interrumpidas;
(k) acreedores comerciales y otras cuentas a pagar;
(l) provisiones;
(m) pasivos financieros (excluyendo los importes mencionados en los apartados (k) y (l) anteriores);
(n) pasivos y activos por impuestos corrientes, según se definen en la NIC 12 Impuesto sobre las ganancias;
(o) pasivos y activos por impuestos diferidos, según se definen en la NIC 12;
(p) pasivos incluidos en los grupos enajenables de elementos clasificados como mantenidos para la venta de acuerdo con la NIIF 5;
(q) intereses minoritarios, presentados dentro del patrimonio neto; y
(r) capital emitido y reservas atribuibles a los propietarios de la dominante.

55 Cuando sea relevante para comprender la situación financiera de la entidad, ésta presentará en el estado de situación financiera partidas adicionales, encabezamientos y subtotales.

56 Cuando una entidad presente por separado en el estado de situación financiera los activos y los pasivos, según sean corrientes o no corrientes, no clasificará los activos (o pasivos) por impuestos diferidos como activos (o pasivos) corrientes.

57 Esta Norma no prescribe ni el orden ni el formato concreto en que una entidad presentará las partidas. El párrafo 54 simplemente enumera partidas que son lo suficientemente diferentes, en su naturaleza o función, como para justificar una presentación por separado en el estado de situación financiera. Además:

(a) se añadirán partidas cuando el tamaño, naturaleza o función de una partida o una agrupación de partidas similares sean tales que la presentación por separado resulte relevante para comprender la situación financiera de la entidad; y
(b) las denominaciones utilizadas y la ordenación de las partidas o agrupaciones de partidas similares, podrán ser modificadas de acuerdo con la naturaleza de la entidad y de sus transacciones, para suministrar información que sea relevante para la comprensión de la situación financiera de la entidad. Por ejemplo, una institución financiera puede modificar las denominaciones anteriores para proporcionar información que sea relevante para las operaciones que lleve a cabo.

58 Una entidad decidirá si presentar partidas adicionales de forma separada en función de una evaluación de:

(a) la naturaleza y liquidez de los activos;
(b) la función de los activos dentro de la entidad; y
(c) los importes, la naturaleza y el plazo de los pasivos.

59 La utilización de diferentes bases de valoración para distintas clases de activos sugiere que su naturaleza o función difieren y, en consecuencia, que deben ser presentados como partidas separadas. Por ejemplo, ciertas clases de inmovilizado material pueden contabilizarse al coste histórico, o por sus importes revalorizados, de acuerdo con la NIC 16.

La distinción entre corriente y no corriente

60 Una entidad presentará sus activos corrientes y no corrientes, así como sus pasivos corrientes y no corrientes, como categorías separadas en su estado de situación financiera, de acuerdo con los párrafos 66 a 76, excepto cuando una presentación basada en el grado de liquidez proporcione una información fiable que sea más relevante. Cuando se aplique esa excepción, una entidad presentará todos los activos y pasivos ordenados atendiendo a su liquidez.

61 Independientemente del método de presentación adoptado, una entidad revelará para cada partida de activo o pasivo, que recoja importes a recuperar o cancelar, el importe esperado a recuperar o cancelar en un periodo superior a doce meses:

(a) dentro de los doce meses siguientes a la fecha del ejercicio sobre el que se informa, y
(b) después de doce meses tras esa fecha.

62 Cuando una entidad suministre bienes o servicios, dentro de un ciclo de explotación claramente identificable, la clasificación separada de activos y pasivos corrientes y no corrientes, en el estado de situación financiera, proporciona una información útil al distinguir los activos netos que están circulando continuamente como fondo de maniobra, de los utilizados en las operaciones a largo plazo de la entidad. Esta distinción servirá también para destacar tanto los activos que se espera realizar en el transcurso del ciclo normal de la explotación, como los pasivos que se deban liquidar en ese mismo periodo.

63 Para algunas entidades, tales como las instituciones financieras, una presentación de activos y pasivos en orden ascendente o descendente de liquidez proporciona información fiable y más relevante que la presentación corriente-no corriente, debido a que la entidad no suministra bienes ni presta servicios dentro de un ciclo de explotación claramente identificable.

64 Al aplicar el párrafo 60, se permite que una entidad presente algunos de sus activos y pasivos empleando la clasificación corriente-no corriente, y otros en orden a su liquidez, siempre que esto proporcione información fiable y más relevante. La necesidad de mezclar las bases de presentación podría aparecer cuando una entidad realice actividades diferentes.

65 La información sobre las fechas esperadas de realización de los activos y pasivos es útil para evaluar la liquidez y la solvencia de una entidad. La NIIF 7 Instrumentos financieros: Información a revelar requiere revelar información acerca de las fechas de vencimiento de los activos financieros y de los pasivos financieros. Los activos financieros incluyen las cuentas de deudores comerciales y otras cuentas a cobrar, y los pasivos financieros las cuentas de acreedores comerciales y otras cuentas a pagar. También será de utilidad la información acerca de la fecha esperada de recuperación de los activos no monetarios, como las existencias, y la fecha esperada de cancelación de pasivos como las provisiones, con independencia de que se clasifiquen como corrientes o no corrientes. Por ejemplo, una entidad revela los importes de las existencias que espera realizar en un plazo superior a doce meses desde la fecha del ejercicio sobre el que se informa.

Activos corrientes

66 Una entidad clasificará un activo como corriente cuando:

(a) espera realizar el activo, o pretende venderlo o consumirlo, en su ciclo normal de explotación;
(b) mantiene el activo principalmente con fines de negociación;
(c) espera realizar el activo dentro de los doce meses siguientes a la fecha del ejercicio sobre el que se informa; o
(d) el activo sea efectivo o un equivalente al efectivo (tal como se define en la NIC 7), a menos que tenga restricciones, para ser intercambiado o usado para cancelar un pasivo, al menos durante doce meses a partir de la fecha del ejercicio sobre el que se informa.

Una entidad clasificará todos los demás activos como no corrientes.

67 En esta Norma, el término “no corriente” incluye activos tangibles, intangibles y financieros que por su naturaleza son a largo plazo. No está prohibido el uso de descripciones alternativas siempre que su significado quede claro.

68 El ciclo normal de explotación de una entidad es el periodo entre la adquisición de los activos, que entran en el proceso productivo, y su realización en efectivo o equivalentes al efectivo. Cuando el ciclo normal de explotación no sea claramente identificable, se supondrá que su duración es de doce meses. Los activos corrientes incluyen activos (tales como existencias y deudores comerciales) que se venden, consumen o realizan, dentro del ciclo normal de la explotación, incluso cuando los mismos no se esperen realizar dentro de los doce meses siguientes al cierre del ejercicio sobre el que se informa. Los activos corrientes también incluyen activos que se mantienen fundamentalmente para negociar (incluyen ejemplos de activos financieros clasificados como mantenidos para negociar de acuerdo con la NIC 39) y la parte corriente de los activos financieros no corrientes.

Pasivos corrientes

69 Una entidad clasificará un pasivo como corriente cuando:

(a) espera cancelar el pasivo en su ciclo normal de explotación;
(b) mantiene el pasivo principalmente con fines de negociación;
(c) el pasivo debe liquidarse dentro de los doce meses siguientes a la fecha del ejercicio sobre el que se informa; o
(d) la entidad no tiene un derecho incondicional para aplazar la cancelación del pasivo durante, al menos, los doce meses siguientes a la fecha del ejercicio sobre el que se informa.

Una entidad clasificará todos los demás pasivos como no corrientes.

70 Algunos pasivos corrientes, tales como las cuentas comerciales a pagar, y otros pasivos devengados, ya sea por costes de personal o por otros costes de explotación, formarán parte del capital circulante utilizado en el ciclo normal de explotación de la entidad. Una entidad clasificará estas partidas de explotación como pasivos corrientes, aún cuando se vayan a liquidar doce meses después de la fecha del ejercicio sobre el que se informa. El mismo ciclo normal de explotación se aplicará a la clasificación de los activos y pasivos de una entidad. Cuando el ciclo normal de la explotación no sea claramente identificable, se supondrá que su duración es de doce meses.

71 Otros tipos de pasivos corrientes no se cancelan como parte del ciclo normal de explotación, pero se liquidarán dentro de los doce meses siguientes al cierre del ejercicio sobre el que se informa, o se mantienen fundamentalmente con propósitos de negociación. Son ejemplos de este tipo, los pasivos financieros clasificados como mantenidos para negociar de acuerdo con la NIC 39, los descubiertos bancarios, y la parte corriente de los pasivos financieros no corrientes, los dividendos a pagar, los impuestos sobre las ganancias y otras cuentas a pagar no comerciales. Los pasivos financieros que proporcionan financiación a largo plazo (es decir, no forman parte del capital circulante utilizado en el ciclo normal de explotación de la entidad), y que no deban liquidarse dentro de los doce meses siguientes al cierre del ejercicio sobre el que se informa, son pasivos no corrientes, sujetos a lo dispuesto en los párrafos 74 y 75.

72 Una entidad clasificará sus pasivos financieros como corrientes cuando deban liquidarse dentro de los doce meses siguientes a la fecha del ejercicio sobre el que informa, aunque:

(a) el plazo original del pasivo fuera un periodo superior a doce meses; y
(b) exista un acuerdo de refinanciación o de reestructuración de los pagos a largo plazo, que haya concluido después de la fecha del ejercicio sobre el que se informa y antes de que los estados financieros sean autorizados para su publicación.

73 Si una entidad tuviera la expectativa y, además, la facultad de renovar o refinanciar una obligación al menos durante los doce meses siguientes a la fecha del ejercicio sobre el que se informa, de acuerdo con las condiciones de financiación existentes, clasificará la obligación como no corriente, aún cuando de otro modo sería cancelada a corto plazo. No obstante, cuando la refinanciación o renovación no sea una facultad de la entidad (por ejemplo si no existiese acuerdo de refinanciación), la entidad no tendrá en cuenta la potencial refinanciación de la obligación que se clasificará como corriente.

74 Cuando una entidad incumpla una cláusula contenida en un contrato de préstamo a largo plazo en o antes del final del ejercicio sobre el que se informa, con el efecto de que el pasivo se haga exigible a voluntad del prestamista, tal pasivo se clasificará como corriente, aunque el prestamista hubiera acordado, después de la fecha del ejercicio sobre el que se informa y antes de que los estados financieros hubieran sido formulados, no exigir el pago como consecuencia del incumplimiento. Una entidad clasificará el pasivo como corriente porque, al final del ejercicio sobre el que se informa, la entidad no tiene el derecho incondicional de aplazar la cancelación del pasivo durante al menos, doce meses tras esa fecha.

75 Sin embargo, una entidad clasificará el pasivo como no corriente si el prestamista hubiese acordado, al final del ejercicio sobre el que se informa, conceder un periodo de gracia que finalice al menos doce meses después de esta fecha, dentro de cuyo plazo la entidad puede rectificar el incumplimiento y durante el cual el prestamista no puede exigir el reembolso inmediato.

76 Con respecto a los préstamos clasificados como pasivos corrientes, si se produjese cualquiera de los siguientes sucesos entre el ejercicio sobre el que se informa y la fecha en que los estados financieros son formulados, esos sucesos se revelarán sin realizar ajustes, de acuerdo con la NIC 10 Hechos posteriores a la fecha del balance:

(a) refinanciación a largo plazo;
(b) rectificación de un incumplimiento relativo a un contrato de préstamo a largo plazo; y
(c) concesión, por parte del prestamista, de un periodo de gracia para rectificar el incumplimiento relativo al contrato de préstamo a largo plazo que finalice, al menos, doce meses después del ejercicio sobre el que se informa.

Información a presentar en el estado de situación financiera o en las notas

77 Una entidad revelará, ya sea en el estado de situación financiera o en las notas, subclasificaciones adicionales de partidas presentadas, clasificadas de una forma apropiada a las actividades de la entidad.

78 El detalle suministrado en las subclasificaciones dependerá de los requerimientos de las NIIF, así como del tamaño, naturaleza, y función de los importes afectados. Una entidad también utilizará los factores recogidos en el párrafo 58 para decidir los criterios de subclasificación. El nivel de información suministrada variará para cada partida, por ejemplo:

(a) las partidas de inmovilizado material se desagregarán por clases, de acuerdo con la NIC 16;
(b) las cuentas a cobrar se desagregarán en importes a cobrar de clientes comerciales, de terceros vinculados, de anticipos y de otros importes;
(c) las existencias se desagregarán, de acuerdo con la NIC 2, Existencias, en clasificaciones tales como mercaderías, materias primas, materiales, productos en curso y productos terminados;
(d) las provisiones se desagregarán, en provisiones por retribuciones a empleados y resto de partidas; y
(e) el capital y las reservas se desagregarán en varias clases, tales como capital aportado, primas de emisión y reservas.

79 Una entidad revelará lo siguiente, en el estado de situación financiera o en el estado de cambios en el patrimonio neto, o en las notas:

(a) para cada una de las clases de acciones o títulos que constituyan el capital:

(i) el número de acciones autorizadas para su emisión;
(ii) el número de acciones emitidas y desembolsadas totalmente, así como las emitidas pero aún no desembolsadas en su totalidad;
(iii) el valor nominal de las acciones, o el hecho de que no tengan valor nominal;
(iv) una conciliación entre el número de acciones en circulación al principio y al final del ejercicio;
(v) los derechos, privilegios y restricciones correspondientes a cada clase de acciones, incluyendo las restricciones sobre la distribución de dividendos y el reembolso del capital;
(vi) las acciones de la entidad que estén en su poder o en el de sus dependientes o asociadas; y
(vii) las acciones cuya emisión está reservada como consecuencia de la existencia de opciones y contratos para la venta de acciones, incluyendo las condiciones e importes; y

(b) una descripción de la naturaleza y destino de cada reserva que figure en el patrimonio neto.

80 Una entidad que no tenga el capital dividido en acciones, como por ejemplo las diferentes fórmulas asociativas o fiduciarias, revelará información equivalente a la requerida en el párrafo 79(a), mostrando los cambios producidos durante el ejercicio en cada categoría de las que componen el patrimonio neto y los derechos, privilegios y restricciones asociados a cada una.

80A Si una entidad ha reclasificado

(a) un instrumento financiero con opción de venta clasificado como un instrumento de patrimonio, o
(b) un instrumento que impone a la entidad una obligación de entregar a terceros una participación proporcional de los activos netos de la entidad sólo en el momento de la liquidación y se clasifica como un instrumento de patrimonio
entre pasivos financieros y patrimonio, revelará el importe reclasificado dentro y fuera de cada categoría (pasivo financiero o patrimonio), y el momento y razón de esa reclasificación.

Estado del resultado global

81 Una entidad presentará todas las partidas de ingresos y gastos reconocidas en un ejercicio:

(a) en un único estado del resultado global, o
(b) en dos estados: un estado que muestre los componentes del resultado (cuenta de resultados separada) y un segundo estado que comience con el resultado y muestre los componentes de otro resultado global (estado del resultado global).

Información a presentar en el estado del resultado global

82 Como mínimo, en el estado del resultado global se incluirán partidas que presenten para el ejercicio los siguientes importes:

(a) ingresos ordinarios;
(b) costes financieros;
(c) participación en el resultado del ejercicio de las asociadas y negocios conjuntos que se contabilicen según el método de la participación;
(d) gasto por impuestos;
(e) un único importe que comprenda el total de:
(i) el resultado después de impuestos de las operaciones interrumpidas y
(ii) las ganancias o pérdidas después de impuestos reconocidas por la valoración a valor razonable menos los costes de venta, o por la enajenación o disposición por otra vía de los activos o grupos enajenables de elementos que constituyan la actividad interrumpida;
(f) el resultado del ejercicio;
(g) cada componente de otro resultado global clasificado por naturaleza [excluyendo los importes a los que se hace referencia en el apartado (h)];
(h) participación en el resto del resultado global de las asociadas y negocios conjuntos que se contabilicen según el método de la participación; y
(i) resultado global total.

83 Una entidad revelará las siguientes partidas en el estado del resultado global como distribuciones del resultado del ejercicio:

(a) el resultado del ejercicio atribuible a:

(i) intereses minoritarios, y
(ii) propietarios de la dominante.

(b) el resultado global total del ejercicio atribuible a:

(i) intereses minoritarios,
(ii) propietarios de la dominante.

84 Una entidad puede presentar en una cuenta de resultados separada (véase el párrafo 81) las partidas recogidas en el párrafo 82(a)–(f) y las informaciones a revelar del párrafo 83(a).

85 Una entidad presentará partidas adicionales, agrupaciones y subtotales de las mismas en el estado del resultado global y la cuenta de resultados separada (si se presenta), cuando tal presentación sea relevante para comprender el rendimiento financiero de la entidad.

86 Dado que los efectos de las diferentes actividades, transacciones y otros sucesos de una entidad, difieren en frecuencia, potencial de ganancias o pérdidas y capacidad de predicción, la revelación de información sobre los componentes del rendimiento financiero ayudará a los usuarios a comprender dicho rendimiento financiero alcanzado, así como a realizar proyecciones futuras sobre el mismo. Una entidad incluirá partidas adicionales en el estado del resultado global y en la cuenta de resultados separada (si se presenta), y modificará las denominaciones y la ordenación de partidas cuando sea necesario para explicar los elementos del rendimiento financiero. Una entidad considerará factores que incluyan la materialidad o importancia relativa y la naturaleza y función de las partidas de ingreso y gasto. Por ejemplo, una institución financiera puede modificar las denominaciones para proporcionar información que sea relevante para las operaciones de una institución financiera. Una entidad no compensará partidas de ingresos y gastos, a menos que se cumplan los criterios del párrafo 32.

87 Una entidad no presentará ninguna partida de ingresos o gastos como partidas extraordinarias ni en el estado del resultado global, ni en la cuenta de resultados separada (si se presenta) o en las notas.

Resultado del ejercicio

88 Una entidad reconocerá todas las partidas de ingresos y gastos de un ejercicio en el resultado, a menos que una NIIF requiera o permita otra manera de efectuar el reconocimiento.

89 Algunas NIIF especifican las circunstancias en las que una entidad reconocerá determinadas partidas fuera del resultado del ejercicio corriente. La NIC 8 especifica dos de estas circunstancias: la corrección de errores y el efecto de cambios en las políticas contables. Otras NIIF requieren o permiten que componentes de otro resultado global que cumplen la definición de ingreso o gasto proporcionada por el Marco conceptual se excluyan del resultado (véase el párrafo 7).

Otro resultado global del ejercicio

90 Una entidad revelará el importe del impuesto a las ganancias relativo a cada componente del otro resultado global, incluyendo los ajustes por reclasificación, en el estado del resultado global o en las notas.

91 Una entidad puede presentar los componentes de otro resultado global:

(a) netos de los efectos fiscales relacionados, o
(b) antes de los efectos fiscales relacionados con un importe que muestre el importe agregado del impuesto sobre las ganancias relacionado con esos componentes.

92 Una entidad revelará los ajustes por reclasificación relacionados con los componentes de otro resultado global.

93 Otras NIIF especifican cuándo reclasificar los importes previamente reconocidos como otro resultado global dentro del resultado. Estas reclasificaciones se denominan en esta Norma ajustes por reclasificación. Un ajuste por reclasificación se incluye con el componente relacionado de otro resultado global en el ejercicio en el que tal ajuste se reclasifica dentro del resultado. Por ejemplo, las ganancias realizadas por la disposición de activos financieros disponibles para la venta se incluyen en el resultado del ejercicio corriente. Estos importes pueden haber sido reconocidos en otro resultado global como ganancias no realizadas en el ejercicio corriente o en ejercicios anteriores. Esas ganancias no realizadas deben deducirse de otro resultado global en el ejercicio en que las ganancias realizadas se reclasifican dentro del resultado para evitar su inclusión por duplicado en el resultado global total.

94 Una entidad puede presentar el ajuste por reclasificación en el estado del resultado global o en las notas. Una entidad que presente los ajustes por reclasificación en las notas presentará los componentes de otro resultado global después de cualquier ajuste por reclasificación relacionado.

95 Los ajustes por reclasificación surgen, por ejemplo, al disponer de un negocio en el extranjero (véase la NIC 21), al dar de baja activos financieros disponibles para la venta (véase la NIC 39) y cuando una transacción prevista cubierta afecta al resultado (véase el párrafo 100 de la NIC 39 en relación con las coberturas del flujo de efectivo).

96 Los ajustes por reclasificación no surgen por cambios en las reservas de revalorización reconocidos de acuerdo con la NIC 16 o NIC 38, ni en ganancias y pérdidas actuariales en planes de prestaciones definidas reconocidas de acuerdo con el párrafo 93A de la NIC 19. Estos componentes se reconocen en otro resultado global y no se reclasifican a resultados en ejercicios posteriores. Los cambios en las reservas de revalorización pueden transferirse a reservas por ganancias acumuladas en ejercicios posteriores a medida que se utiliza el activo o cuando éste se da de baja (véase la NIC 16 y la NIC 38). Las ganancias y pérdidas actuariales se registran en las reservas por ganancias acumuladas en el ejercicio en el que se reconocen como otro resultado global (véase la NIC 19).

Información a presentar en el estado del resultado global o en las notas

97 Cuando las partidas de ingresos o gastos son materiales (o tienen importancia relativa), una entidad revelará de forma separada información sobre su naturaleza e importe.

98 Entre las circunstancias que darían lugar a revelaciones separadas de partidas de ingreso y gasto están las siguientes:

(a) la rebaja del valor de las existencias hasta su valor neto realizable, o de los elementos de inmovilizado material hasta su importe recuperable, así como la reversión de tales rebajas;
(b) la reestructuración de las actividades de una entidad y la reversión de cualquier provisión dotada para hacer frente a los costes de la misma;
(c) enajenaciones o disposiciones por otras vías de partidas de inmovilizado material;
(d) enajenaciones o disposiciones por otras vías de inversiones;
(e) actividades interrumpidas;
(f) las cancelaciones de deudas por litigios; y
(g) otras reversiones de provisiones.

99 Una entidad presentará un desglose de los gastos reconocidos en el resultado utilizando una clasificación basada en la naturaleza o en la función de los mismos dentro de la entidad, según la que proporcione una información que sea fiable y más relevante.

100 Se aconseja a las entidades presentar el desglose indicado en el párrafo 99 dentro del estado del resultado global o de la cuenta de resultados separada (en su caso).

101 Los gastos se presentarán subclasificados, para destacar los componentes del rendimiento financiero que puedan ser diferentes en términos de frecuencia, potencial de ganancia o pérdida y capacidad de predicción. Este desglose se proporciona en una de las dos formas descritas a continuación.

102 La primera forma de desglose es el método de la “naturaleza de los gastos”. Una entidad agrupará gastos dentro del resultado de acuerdo con su naturaleza (por ejemplo depreciación, compras de materiales, costes de transporte, retribuciones a los empleados y costes de publicidad) y no se redistribuirán atendiendo a las diferentes funciones que se desarrollan en la entidad. Este método resulta simple de aplicar, porque no es necesario distribuir los gastos entre las diferentes funciones que lleva a cabo la entidad. Un ejemplo de clasificación que utiliza el método de la naturaleza de los gastos es el siguiente:

     
Ingresos ordinarios    X
Otros ingresos    X
Variación de las existencias de productos terminados y en curso  X  
Consumos de materias primas y materiales secundarios  X  
Gastos por retribuciones a los empleados  X  
Gastos por amortización  X  
Otros gastos  X  
Total gastos   (X)
Ganancia antes de impuestos   X

103 La segunda forma de desglose es el método de la “función de los gastos” o del “coste de las ventas”, y clasifica los gastos de acuerdo con su función como parte del coste de las ventas o, por ejemplo, de los costes de actividades de distribución o administración. Como mínimo una entidad revelará, según este método, su coste de ventas de forma separada del resto de gastos. Este método puede proporcionar a los usuarios una información más relevante que la clasificación de gastos por naturaleza, pero la distribución de los costes por función puede resultar arbitraria, e implicar la realización de juicios profesionales de importancia. Un ejemplo de clasificación utilizando el método de gastos por función es el siguiente:

   
Ingresos ordinarios  X
Coste de las ventas  (X)
Margen bruto  X
Otros ingresos  X
Costes de distribución  (X)
Gastos de administración  (X)
Otros gastos  (X)
Ganancia antes de impuestos  X

 
104 Una entidad que clasifique los gastos por función revelará información adicional sobre la naturaleza de esos gastos, donde se incluirán los gastos amortización, así como el gasto por retribuciones a los empleados.

105 La elección entre el método de la naturaleza de los gastos o de la función de los gastos dependerá tanto de factores históricos, como del sector industrial donde se enmarque la entidad, así como de la propia naturaleza de la misma. Ambos métodos suministran una indicación de los costes que pueden variar, directa o indirectamente, con el nivel de ventas o de producción de la entidad. Puesto que cada método de presentación tiene ventajas para tipos distintos de entidades, esta Norma requiere que la dirección seleccione la presentación que sea fiable y más relevante. Sin embargo, puesto que la información sobre la naturaleza de los gastos es útil para predecir los flujos de efectivo futuros, se requieren revelaciones de información adicionales cuando se utiliza la clasificación de la función de los gastos. En el párrafo 104, el concepto “retribuciones a los empleados” tiene el mismo significado que en la NIC 19.

Estado de cambios en el patrimonio neto

106 Una entidad presentará un estado de cambios en el patrimonio neto donde se muestre:

(a) el resultado global total del ejercicio, mostrando de forma separada los importes totales atribuibles a los propietarios de la dominante y los atribuibles a los intereses minoritarios;
(b) para cada componente de patrimonio neto, los efectos de la aplicación retroactiva o la reexpresión retroactiva reconocidos según la NIC 8;
(c) los importes de las transacciones con los propietarios en su condición de tales, mostrando de forma separada las aportaciones y las distribuciones a los mismos; y
(d) para cada componente del patrimonio neto, una conciliación entre los importes en libros, al inicio y al final del ejercicio, revelando por separado cada cambio.

107 Una entidad presentará, ya sea en el estado de cambios en el patrimonio neto o en las notas, el importe de los dividendos reconocidos como distribuciones a los propietarios durante el ejercicio, y el importe por acción correspondiente.

108 En el párrafo 106, los componentes de patrimonio neto incluyen, por ejemplo, cada una de las clases de capital aportado, el saldo acumulado de cada una de las clases que componen el otro resultado global y las reservas por ganancias acumuladas.

109 Los cambios en el patrimonio neto de una entidad, entre el comienzo y el final del ejercicio sobre el que se informa, reflejarán el incremento o disminución en sus activos netos en dicho ejercicio. Excepto por lo que se refiere a los cambios que procedan de transacciones con los propietarios en su condición de tales (como por ejemplo aportaciones de patrimonio, las recompras por la entidad de sus propios instrumentos de patrimonio y los dividendos) y los costes directamente relacionados con estas transacciones, la variación global del patrimonio neto durante el ejercicio representa el importe total de ingresos y gastos, incluyendo ganancias o pérdidas generadas por las actividades de la entidad durante el ejercicio.

110 La NIC 8 requiere ajustes retroactivos al efectuar cambios en las políticas contables, en la medida en que sean practicables, excepto cuando las disposiciones transitorias de alguna NIIF requieran otra cosa. La NIC 8 también requiere que la reexpresión para corregir errores se efectúe retroactivamente, en la medida en que sea practicable. Los ajustes y las reexpresiones retroactivas no son cambios en el patrimonio neto, sino que son ajustes al saldo inicial de las reservas por ganancias acumuladas, excepto cuando alguna NIIF requiera el ajuste retroactivo de otro componente de patrimonio neto. El párrafo 106(b) requiere revelar información en el estado de cambios en el patrimonio neto, sobre los ajustes totales en cada uno de sus componentes derivados de los cambios en las políticas contables y, por separado, de la corrección de errores. Se revelará información sobre estos ajustes para cada ejercicio anterior y al principio del ejercicio.

Estado de flujos de efectivo

111 La información sobre los flujos de efectivo proporciona a los usuarios de los estados financieros una base para evaluar la capacidad de la entidad para generar efectivo y equivalentes al efectivo y las necesidades de la entidad para utilizar esos flujos de efectivo. La NIC 7 establece los requerimientos para la presentación y revelación de información sobre flujos de efectivo.

Notas

Estructura

112 En las notas se:

(a) presentará información acerca de las bases para la preparación de los estados financieros, y sobre las políticas contables específicas utilizadas de acuerdo con los párrafos 117 a 124;
(b) revelará la información, requerida por las NIIF, que no haya sido incluida en otro lugar de los estados financieros; y
(c) proporcionará información que no se presenta en ninguno de los estados financieros, pero que es relevante para entender cualquiera de ellos.

113 Una entidad presentará las notas, en la medida en que sea practicable, de una forma sistemática. Una entidad referenciará cada partida del estado de situación financiera y del estado del resultado global, y de la cuenta de resultados separada (si se presenta), y de los estados de cambios en el patrimonio neto y de flujos de efectivo, a cualquier información relacionada en las notas.

114 Una entidad normalmente presentará las notas en el siguiente orden, para ayudar a los usuarios a comprender los estados financieros y compararlos con los presentados por otras entidades:

(a) una declaración de cumplimiento con las NIIF (véase el párrafo 16);
(b) un resumen de las políticas contables significativas aplicadas (véase el párrafo 117);
(c) información de apoyo para las partidas presentadas en los estados de situación financiera y del estadi dek resultado global, y de la cuenta de resultados separada (si se presenta), y en los estados de cambios en el patrimonio neto y de flujos de efectivo, en el orden en que se presenta cada estado y cada partida; y
(d) otras revelaciones de información, que incluyan:

(i) pasivos contingentes (véase la NIC 37) y compromisos contractuales no reconocidos, y
(ii) revelaciones de información no financiera, por ejemplo los objetivos y políticas de gestión del riesgo financiero (véase la NIIF 7)

115 En ciertas circunstancias, podría ser necesario o deseable variar el orden de partidas concretas dentro de las notas. Por ejemplo, una entidad puede combinar información sobre cambios en el valor razonable reconocidos en el resultado con información sobre vencimientos de instrumentos financieros, aunque las primeras revelaciones de información se refieran al estado del resultado global o a la cuenta de resultados separada (si se presenta), y la última esté relacionada con el estado de situación financiera. No obstante, una entidad debe conservar, en la medida de lo posible, una estructura sistemática en el orden de las notas.

116 Una entidad puede presentar las notas que proporcionan información acerca de las bases para la preparación de los estados financieros y las políticas contables específicas como una sección separada de los estados financieros.

Revelación de información sobre políticas contables

117 Una entidad revelará, en el resumen que contenga las políticas contables significativas:

(a) la base (o bases) de valoración utilizadas para la elaboración de los estados financieros; y
(b) las demás políticas contables utilizadas que sean relevantes para la comprensión de los estados financieros.

118 Es importante para una entidad informar a los usuarios acerca de la base, o bases, de valoración utilizada en los estados financieros (por ejemplo, coste histórico, coste corriente, valor neto realizable, valor razonable o importe recuperable), puesto que esa base, sobre la que una entidad elabora los estados financieros, afecta significativamente al análisis realizado por los usuarios. Cuando una entidad utiliza más de una base de valoración en los estados financieros, por ejemplo si se han revalorizado clases de activos concretos, será suficiente con proporcionar una indicación con respecto a las categorías de activos y pasivos a los que se ha aplicado cada una de las bases de valoración.

119 Al decidir si una determinada política contable debe revelarse, la dirección considerará si la revelación ayudaría a los usuarios a comprender la forma en la que las transacciones y otros sucesos y condiciones se reflejan en la información sobre el rendimiento y la situación financiera. La revelación de información, acerca de las políticas contables particulares, será especialmente útil para los usuarios cuando estas políticas se seleccionen de entre las alternativas permitidas en las NIIF. Un ejemplo es la revelación de información sobre si el partícipe en un negocio conjunto reconoce su participación en una entidad controlada conjuntamente, usando la consolidación proporcional o el método de la participación (véase la NIC 31 Participaciones en negocios conjuntos ). Algunas NIIF requieren, de forma específica, revelar información acerca de determinadas políticas contables, incluyendo las opciones escogidas por la dirección entre las diferentes políticas permitidas. Por ejemplo, la NIC 16 requiere revelar información acerca de las bases de valoración utilizadas para las distintas clases de inmovilizado material.

120 Cada entidad considerará la naturaleza de sus operaciones, y las políticas que los usuarios de sus estados financieros esperarían que se revelasen para ese tipo de entidad. Por ejemplo, los usuarios de una entidad sujeta a impuestos sobre las ganancias esperarían que una entidad revelase sus políticas contables al respecto, incluyendo las aplicables a los activos y pasivos por impuestos diferidos. Cuando una entidad tenga un número significativo de negocios en el extranjero o transacciones en moneda extranjera, los usuarios podrían esperar que se revelase información acerca de las políticas contables seguidas para el reconocimiento de ganancias y pérdidas por diferencias de cambio.

121 Una política contable podría ser significativa debido a la naturaleza de las operaciones de la entidad, incluso si los importes del ejercicio corriente o del anterior carecieran de importancia relativa. También resultará adecuado revelar información acerca de cada política contable significativa que no esté requerida específicamente por las NIIF, pero que haya seleccionado la entidad y aplicado de acuerdo con la NIC 8.

122 Siempre que tengan un efecto significativo sobre los importes reconocidos en los estados financieros, una entidad revelará, en el resumen de las políticas contables significativas o en otras notas, los juicios, diferentes de aquéllos que impliquen estimaciones (véase el párrafo 125), que la dirección haya realizado al aplicar las políticas contables de la entidad.

123 En el proceso de aplicación de las políticas contables de la entidad, la dirección realizará diversos juicios, diferentes de los relativos a las estimaciones, que pueden afectar significativamente a los importes reconocidos en los estados financieros. Por ejemplo, la dirección realizará juicios profesionales para determinar:

(a) si ciertos activos financieros son inversiones mantenidas hasta vencimiento;
(b) cuándo se han transferido sustancialmente a otras entidades todos los riesgos y ventajas significativos de los propietarios de los activos financieros y de los activos arrendados;
(c) si, por su fondo económico, ciertas ventas de bienes son acuerdos de financiación y, en consecuencia, no ocasionan ingresos ordinarios; y
(d) si el fondo económico de la relación entre la entidad y una entidad de cometido especial, indica que ésta se encuentra controlada por la entidad.

124 Algunas de las informaciones a revelar de conformidad con el párrafo 122 son requeridas por otras NIIF. Por ejemplo, la NIC 27 requiere que una entidad revele las razones por las que una determinada participación en la propiedad no implica control, respecto de una participada que no se considere dependiente, aunque la primera posea, directa o indirectamente a través de otras dependientes, más de la mitad de sus derechos de voto reales o potenciales. La NIC 40 Inversiones inmobiliarias requiere, cuando la clasificación de una determinada inversión presente dificultades, la revelación de información acerca de los criterios desarrollados por la entidad para distinguir las inversiones inmobiliarias de las propiedades ocupadas por el dueño, y de las propiedades mantenidas para su venta en el curso ordinario del negocio.

Causas de incertidumbre en las estimaciones

125 Una entidad revelará información sobre las hipótesis de futuro y otras causas de incertidumbre en la estimación al final del ejercicio sobre el que se informa, cuando tengan un riesgo significativo de dar lugar a ajustes materiales en el valor en libros de los activos o pasivos en el próximo ejercicio contable. Con respecto a esos activos y pasivos, las notas incluirán detalles de:

(a) su naturaleza; y
(b) su importe en libros al final del ejercicio sobre el que se informa.

126 La determinación del importe en libros de algunos activos y pasivos requerirá la estimación, al final del ejercicio sobre el que se informa, de los efectos que se deriven de sucesos futuros inciertos sobre dichos activos y pasivos. Por ejemplo, en ausencia de precios de mercado observados recientemente, será necesario efectuar estimaciones acerca del futuro para valorar el importe recuperable de las distintas clases de inmovilizado material, el efecto de la obsolescencia tecnológica sobre las existencias, las provisiones condicionadas por los desenlaces futuros de litigios en curso y los pasivos por prestaciones a los empleados a largo plazo, tales como las obligaciones por pensiones. Estas estimaciones que suponen asumir hipótesis relativas a estas partidas, tales como los flujos de efectivo ajustados por el riesgo o los tipos de descuento empleados, la evolución prevista en los salarios o en los cambios en los precios que afectan a otros costes.

127 Los supuestos y otras fuentes de incertidumbre en la estimación revelados de acuerdo con el párrafo 125, se refieren a las estimaciones que ofrezcan para la dirección una mayor dificultad, subjetividad o complejidad en el juicio profesional. A medida que aumente el número de variables y supuestos que afectan al posible desenlace futuro de las incertidumbres, los juicios profesionales serán más subjetivos y complejos, y la posibilidad de que se produzcan cambios materiales en el valor en libros de los activos o pasivos normalmente se verá incrementada de forma paralela.

128 No se requiere revelar la información del párrafo 125 para activos y pasivos con un riesgo significativo cuyos importes en libros pueden cambiar de forma material dentro del siguiente ejercicio contable si, al final del ejercicio sobre el que se informa, han sido valorados a valor razonable basado en precios de mercado recientemente observados. Estos valores razonables pueden cambiar de forma material dentro del ejercicio contable próximo, pero tales cambios no podrían determinarse a partir de los supuestos u otros datos de incertidumbre en la estimación al final del ejercicio sobre el que se informa.

129 Una entidad presentará las revelaciones de información del párrafo 125 de forma que ayuden a los usuarios de los estados financieros a entender los juicios efectuados sobre el futuro y otras fuentes de la incertidumbre en la estimación por la dirección. La naturaleza y alcance de la información proporcionada variará de acuerdo con la naturaleza de los supuestos, y con otras circunstancias. Algunos ejemplos de información que la entidad debe revelar son los siguientes:

(a) la naturaleza de los supuestos u otras incertidumbres en la estimación;
(b) la sensibilidad del importe en libros a los métodos, supuestos y estimaciones implícitas en su cálculo, incluyendo las razones de tal sensibilidad;
(c) la resolución esperada de una incertidumbre, así como el abanico de resultados razonablemente posibles dentro del ejercicio contable próximo, con respecto al importe en libros de los activos y pasivos afectados; y
(d) si la incertidumbre continúa sin resolverse, una explicación de los cambios efectuados en los supuestos pasados referentes a dichos activos y pasivos.

130 Esta Norma no requiere que una entidad revele información presupuestaria o previsiones al revelar la información del párrafo 125.

131 Algunas veces es impracticable revelar el alcance de los posibles efectos de una hipótesis u otra fuente de incertidumbre en la estimación al final del ejercicio del que se informa. En tales casos, la entidad revelará que es razonablemente posible, sobre la base del conocimiento existente, que los desenlaces producidos dentro del próximo ejercicio contable que sean diferentes de los supuestos utilizados, podrían requerir ajustes significativos en el importe en libros del activo o pasivo afectado. En cualquier caso, la entidad revelará la naturaleza y el importe en libros del activo o pasivo específico (o de la clase de activos o pasivos) afectado por el supuesto en cuestión.

132 Las revelaciones requeridas por el párrafo 122, sobre los juicios profesionales particulares efectuados por la dirección en el proceso de aplicación de las políticas contables de la entidad, no guardan relación con las informaciones a revelar acerca de las fuentes de incertidumbre en la estimación previstos en el párrafo 125.

133 Otras NIIF requieren revelar información de alguno de los supuestos que de otra forma sería requerida de acuerdo con el párrafo 125. Por ejemplo, la NIC 37 requiere la revelación, en circunstancias específicas, de las principales hipótesis sobre los sucesos futuros que afecten a las diferentes clases de provisiones. La NIIF 7 requiere la revelación de las hipótesis significativas que aplica la entidad en la estimación del valor razonable de los activos y pasivos financieros, que se contabilicen al valor razonable. La NIC 16 requiere la revelación de los supuestos significativos que aplica la entidad en la estimación del valor razonable de las partidas de inmovilizado que se hayan revaluado.

Capital

134 Una entidad revelará información que permita que los usuarios de sus estados financieros evalúen los objetivos, las políticas y los procesos que la entidad aplica para gestionar el capital.

135 Para cumplir lo establecido en el párrafo 134, la entidad revelará lo siguiente:

(a) información cualitativa sobre sus objetivos, políticas y procesos de gestión del capital, que incluya:

(i) una descripción de lo que considera capital a efectos de su gestión;
(ii) cuando una entidad está sujeta a requerimientos externos de capital, la naturaleza de éstos y la forma en que se incorporan en la gestión de capital; y
(iii) cómo cumple sus objetivos de gestión de capital.

(b) datos cuantitativos resumidos acerca de lo que gestiona como capital. Algunas entidades consideran como parte del capital a determinados pasivos financieros (por ejemplo, algunas formas de deuda subordinada). Otras excluyen del capital a algunos componentes del patrimonio neto (por ejemplo, los componentes surgidos de las coberturas de flujos de efectivo).
(c) los cambios en (a) y (b) desde el ejercicio anterior.
(d) si durante el ejercicio ha cumplido con cualquier requerimiento externo de capital al cual esté sujeto.
(e) cuando la entidad no haya cumplido con alguno de estos requerimientos externos de capital impuestos, las consecuencias de este incumplimiento.

La entidad basa estas revelaciones en la información internamente proporcionada al personal clave de la dirección.

136 Una entidad puede gestionar su capital de diversas formas y estar sujeta a distintos requerimientos sobre el capital. Por ejemplo, un conglomerado puede incluir entidades que lleven a cabo actividades de seguro y actividades bancarias, y esas entidades pueden operar en diferentes jurisdicciones. Si la revelación de forma agregada de los requerimientos de capital y de la forma de gestionar el capital no proporcionase información útil o distorsionase la comprensión de los recursos de capital de una entidad, por parte de los usuarios de estados financieros, la entidad revelará información separada sobre cada requerimiento de capital al que esté sujeta.

Instrumentos financieros con opción de venta clasificados como patrimonio

136A En el caso de instrumentos financieros con opción de venta clasificados como instrumentos de patrimonio, una entidad revelará (en la medida en que no lo haya hecho en ninguna otra parte):

(a) datos cuantitativos resumidos sobre el importe clasificado como patrimonio;
(b) sus objetivos, políticas y procesos de gestión de su obligación de recomprar o reembolsar los instrumentos cuando le sea requerido por los tenedores de los instrumentos, incluyendo los cambios procedentes de ejercicios anteriores;
(c) las salidas de efectivo esperadas en el momento del reembolso o recompra de esa clase de instrumentos financieros; e
(d) información sobre cómo se determinaron las salidas de efectivo esperadas en el momento del reembolso o recompra.

Otras informaciones a revelar

137 Una entidad revelará en las notas:

(a) el importe de los dividendos propuestos o acordados antes de que los estados financieros hayan sido formulados, que no hayan sido reconocidos como distribución a los propietarios durante el ejercicio, así como los importes correspondientes por acción; y
(b) el importe de cualquier dividendo preferente de carácter acumulativo que no haya sido reconocido.

138 Una entidad revelará lo siguiente, si no ha sido revelado en otra parte de la información publicada con los estados financieros:

(a) el domicilio y forma legal de la entidad, el país en que se ha constituido y la dirección de su sede social (o el domicilio principal donde desarrolle sus actividades, si fuese diferente de la sede social);
(b) una descripción de la naturaleza de las operaciones de la entidad, así como de sus principales actividades;
(c) el nombre de la dominante directa y de la dominante última del grupo; y
(d) si es una entidad de vida limitada, información sobre la duración de la misma.

Transición y fecha de vigencia

139 Una entidad aplicará esta Norma en los ejercicios anuales que comiencen a partir del 1 de enero de 2009. Se permite su aplicación anticipada. Si una entidad aplica esta Norma a ejercicios anteriores revelará este hecho.

139B Instrumentos financieros con opción de venta y obligaciones que surgen en la liquidación (Modificaciones de las NIC 32 y NIC 1), emitido en febrero de 2008, modificó el párrafo 138 e insertó los párrafos 8A, 80A y 136A. Una entidad aplicará esas modificaciones para ejercicios anuales que comiencen a partir del 1 de enero de 2009. Se permite su aplicación anticipada. Si una entidad aplicase las modificaciones en un ejercicio anterior, revelará este hecho y aplicará, al mismo tiempo, las modificaciones correspondientes de las NIC 32, NIC 39, NIIF 7 y CINIIF 2 Aportaciones de los socios de entidades cooperativas e instrumentos similares.

139C Los párrafos 68 y 71 se modificaron mediante el documento Mejoras de las Normas e Interpretaciones emitido en mayo de 2008. Una entidad aplicará esas modificaciones en los ejercicios anuales que comiencen a partir del 1 de enero de 2009. Se permite su aplicación anticipada. Si una entidad aplicase las modificaciones en ejercicios anteriores, revelará el hecho.

Derogación de la NIC 1 (revisada en 2003)

140 Esta Norma sustituye a la NIC 1 Presentación de estados financieros revisada en 2003 y modificada en 2005.


 

 

 

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